1 Zajęcia nr 6

2 NASTĘPSTWO PRAWNOPODATKOWE art. 93-106 OP

3 Następstwo prawne, zwane inaczej sukcesją generalną, to sytuacja , w której wszelkie prawa i obowiązki jednego z podmiotów przejmuje inny podmiot. Jest to więc wyjątek od reguły, iż za zobowiązania podatkowe odpowiedzialny jest podatnik. W przypadku bowiem , gdy pierwotny podatnik przestaje istnieć na skutek połączenia, przekształcenia lub podziału, w jego obowiązki ( a także uprawnienia) wstępuje inny podmiot –następca prawny.

4 1. Łączenie się i przekształcenie osób prawnych i spółek, Co do zasady , przepisy dotyczące następstwa prawnego można podzielić na trzy części: 1. Łączenie się i przekształcenie osób prawnych i spółek, 2. Komercjalizacja i prywatyzacja. 3. Spadkobranie.

5 1. Zakres następstwa prawnego przy łączeniu się osób prawnych i spółek ( przez inkorporację lub fuzję) : - osoby prawne; - osobowe spółki handlowe; - kapitałowe spółki handlowe; - samorządowe zakłady budżetowe; Z następstwem prawnym w przypadku łączenia się osób prawnych i spółek będziemy więc mieli do czynienia wówczas, gdy na skutek łączenia się osób prawnych albo osobowych spółek handlowych , albo też osobowych i kapitałowych spółek handlowych powstanie nowa osoba prawna. W takim przypadku osoba prawna powstała w wyniku połączenia wstąpi we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się spółek lub osób prawnych.

6 W szczególności będzie to miało miejsce w sytuacji:2. Zakres następstwa prawnego przy przekształceniu osób prawnych i spółek: Sukcesja generalna w przypadku przekształcenia może mieć miejsce w odniesieniu do następujących kategorii podmiotów: -osoby prawne, -spółki niemające osobowości prawnej, -samorządowe zakłady budżetowe W szczególności będzie to miało miejsce w sytuacji: Przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną lub odwrotnie, Przekształcenie spółki niemającej osobowości prawnej w spółkę kapitałową Przekształcenie spółki niemającej osobowości prawnej w osobową spółkę handlową; Utworzenie spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła –na pokrycie udziału –wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

7 3. Zakres następstwa prawnego przy podziale osób prawnych:Sukcesja generalna w przypadku podziału może mieć miejsce w odniesieniu do osób prawnych wyłącznie w sytuacji , gdy majątek dzielonej osoby prawnej przejmowany w wyniku podziału stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa ( zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące to zadanie - art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p.). W przeciwnym wypadku będziemy mieli co czynienia z odpowiedzialnością osób trzecich !

8 Komercjalizacja i prywatyzacja:Komercjalizacja - czyli przekształcenie przedsiębiorstwa państwowego w spółkę. Prywatyzacja – czyli obejmowanie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym jednoosobowych spółek Skarbu Państwa w wyniku komercjalizacji przez podmioty inne niż Skarb Państwa lub inne niż państwowe osoby prawne, zbywaniu należących do Skarbu Państwa akcji w spółkach rozporządzaniu wszystkimi składnikami materialnymi majątku przedsiębiorstwa państwowego lub spółki powstałej w wyniku komercjalizacji na zasadach określonych ustawą przez : sprzedaż przedsiębiorstwa; wniesienie przedsiębiorstwa do spółki, oddanie przedsiębiorstwa do odpłatnego korzystania. Podmioty, które w drodze prywatyzacji lub komercjalizacji przejęły majątek zlikwidowanego przedsiębiorstwa państwowego, odpowiadają nie tylko za samą kwotę zaległości podatkowych (jeżeli takie istnieją) ale także za odsetki za zwłokę od tych zaległości.

9 SPADKOBRANIE: Majątkowe prawa i obowiązki podatnika – zarówno wynikające z przepisów prawa podatkowego, jak i decyzji podatkowych – w przypadku jego śmierci przejmowane są przez jego spadkobierców. Spadkobiercy , którzy przejęli należności podatkowe spadkodawcy, mogą wystąpić do właściwego organu podatkowego z wnioskiem o odroczenie terminu płatności podatku lub rozłożenie podatku na raty , odroczenie terminu płatności zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę rozłożenie zaległości podatkowej na raty, odroczenie terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego lub też umorzenie zaległości podatkowej i/lub odsetek za zwłokę. Odpowiedzialność spadkobiercy uzależniona jest od sposobu przyjęcia przez niego spadku. Zgodnie z treścią art k.c.

10 Decyzja o odpowiedzialności spadkobiercy:O odpowiedzialności spadkobiercy orzeka w drodze decyzji ( wspólnej dla wszystkich spadkobierców) organ podatkowy właściwy ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy. W decyzji tej organ określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy. Odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz oprocentowanie niezwróconych zaliczek naliczonego podatku od towarów i usług jest naliczane spadkobiercy do dnia otwarcia spadku tj. dnia śmierci spadkodawcy.

11 Zawieszenie terminów przedawnieniaOd dnia śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia - zawieszeniu ulega bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych spadkodawcy. Ponadto zawieszeniu ulega także bieg terminu przedawnienia należności przypadających od płatników i inkasentów oraz zwrotu nadpłaty i wygaśnięcia prawa do zwrotu nadpłaty. Po ustaniu przyczyny zawieszenia, tj. po uprawomocnieniu się postanowienia sądu o stwierdzenie nabycia spadku lub zarejestrowaniu aktu poświadczenia dziedziczenia, terminy te biegną dalej. Zawieszenie ww. terminów przedawnienia nie może być dłuższe niż do dnia, w którym upłynęły 2 lata od śmierci spadkodawcy.

12 Zakres odpowiedzialności spadkobiercy:Zaległości podatkowe ( w tym zaległości, o których mowa w art. 52 i art. 52a o.p.) Odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych spadkodawcy, Pobrane a nie wpłacone podatki z tytułu sprawowanej przez spadkodawcę funkcji płatnika; Niezwrócone przez spadkodawcę zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług oraz ich oprocentowanie; Opłatę prolongacyjną Koszty postępowania podatkowego Koszty upomnienia i koszty postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec spadkodawcy powstałe do dnia otwarcia spadku

13 Odpowiedzialność zapisobiercy:Za zobowiązania podatkowe zapisodawcy odpowiada zapisobierca, a więc osoba, która otrzymała należny jej zapis. Zapis jest to zobowiązanie spadkobiercy ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia na rzecz oznaczonej osoby. Zapisobierca odpowiada do wysokości otrzymanego zapisu. Zapisobierca nie jest uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o odroczenie terminu płatności podatku lub rozłożenie podatku na raty, odroczenie terminu płatności zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę rozłożenie zaległości podatkowej na raty , odroczenie terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego lub też umorzenie zaległości podatkowej i/lub odsetek za zwłokę.

14 Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe artOdpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe art OP

15 ZASADY OGÓLNE Osoby trzecie są to podmioty, które pozostają z podatnikiem w stosunkach pozwalających na stwierdzenie, iż w pewien sposób czerpią korzyści z działania podatnika lub też pozostają z podatnikiem w stosunkach gospodarczych. Katalog osób trzecich jest katalogiem zamkniętym , co oznacza, iż do odpowiedzialności podatkowej mogą być pociągnięte wyłącznie te kategorie podmiotów, które wymienia Ordynacja podatkowa ! Zasadą jest, że obciążenie osoby trzeciej odpowiedzialnością za cudze należności nastąpić może jedynie w drodze odrębnej decyzji wydanej na podstawie art. 108 o.p. nie może ona kwestionować wcześniejszych ustaleń, dokonanych przez organ w toku postępowania podatkowego wobec podatnika, dotyczących np. podstawy opodatkowania, wysokości podatku, zastosowania ulgi itp.

16 Wyjątek: "Z art. 115 § 4 o.p. wynika, że orzeczenie o odpowiedzialności za zaległości podatkowego spółki z tytułu zobowiązań podatkowych, powstałych w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 2 o.p. Oznacza to więc, że w zakresie wskazanym w art. 115 § 4 o.p. ustawodawca przewidział wyjątek od reguły stanowiącej, że postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich nie może zostać wszczęte przed m.in. dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W ramach tego wyjątku dopuszczona została możliwość określenia wysokości zobowiązania podatkowego spółki w decyzji orzekającej o odpowiedzialności osoby trzeciej, wydanej na podstawie art. 108 § 1 o.p." (wyrok NSA z dnia 27 października 2009 r., I FSK 947/08, LEX nr ). Ponadto w niektórych przypadkach, wskazanych w art. 108 § 3 o.p. (gdy podatek do zapłaty wynika z deklaracji), wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej jest możliwe bez wydawania decyzji wobec podatnika.

17 3. Decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej ma charakter konstytutywny, co oznacza, że jest ona źródłem powstania po stronie osoby trzeciej odpowiedzialności za cudzy dług. 4. Akcesoryjny charakter odpowiedzialności osób trzecich skutkuje tym, że w przypadku uchylenia lub zmiany decyzji określającej należność podatnika, płatnika, inkasenta, rzutuje to w sposób bezpośredni na poprawność wydanego rozstrzygnięcia w zakresie odpowiedzialności osoby trzeciej. W związku z tym decyzja taka powinna być wzruszona w trybie wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 o.p.

18 Egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. 6. W razie niedotrzymania terminu płatności osoba trzecia odpowiada również za naliczone po dniu wydania decyzji o jej odpowiedzialności podatkowej odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwróconych w terminie zaliczek na naliczony podatek od towarów i usług oraz podatków nie pobranych oraz pobranych, a nie wpłaconych przez płatników lub inkasentów.

19 1. Odpowiedzialność rozwiedzionego małżonka podatnika – art. 110 o.p.Rozwiedziony małżonek a także pozostający z małżonkiem w separacji, jak również „były” małżonek w przypadku unieważnienia małżeństwa, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z byłym małżonkiem za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych. Odpowiedzialność ta dotyczy jednak wyłącznie zobowiązań podatkowych powstałych w trakcie trwania małżeństwa. Co więcej, odpowiedzialność rozwiedzionego małżonka podatnika ograniczona jest do wysokości wartości przypadającego mu udziału w majątku wspólnym. Przykład: Zobowiązanie podatkowe powstało w styczniu 2011 r. 5 lutego 2011 r. orzeczono rozwód małżonków. Organy podatkowe mogą orzec odpowiedzialność podatkową rozwiedzionego małżonka, zobowiązanie podatkowe powstało bowiem w czasie, gdy małżeństwo jeszcze trwało.

20 Kazus 12: W czasie trwania małżeństwa państwa Jana i Marty Z. powstały zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług. Zaległości te związane były z powstałymi trudnościami w prowadzeniu działalności gospodarczej przez Pana Jana Z. Państwo Jan i Marta Z. zdecydowali się w związku z nieporozumieniami powstającymi w małżeństwie na rozwiązanie małżeństwa. Na mocy orzeczenia sądu małżeństwo państwa Z. ustało poprzez rozwód. W dniu 15 marca 2006 r. Marta Z. otrzymała decyzję określającą jej odpowiedzialność jako osoby trzeciej w odniesieniu do nieuiszczonych w terminie zobowiązań podatkowych powstałych w okresie trwania wspólności majątkowej Marty Z. i Jana Z. Decyzja opiewała na zł. Marta Z. zapłaciła wskazaną w decyzji kwotę. Kiedy po tygodniu udało jej się porozmawiać z Janem Z., usłyszała od byłego męża, iż wszystko zapłacił sam. Marta Z. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Proszę przeanalizować stan faktyczny i prawny w sprawie i ocenić zasadność działań organów podatkowych oraz Marty Z. oraz ustalić konsekwencje.

21 Odpowiedź: Wniosek o stwierdzenie nadpłaty złożony przez Martę Z. nie może spowodować wszczęcia postępowania o stwierdzenie nadpłaty. Osobami uprawnionymi do złożenia takiego wniosku są podatnik, płatnik oraz inkasent. Osoba trzecia nie ma legitymacji do składania takiego wniosku. W przypadku osoby trzeciej nadpłata (zgodnie z art. 75 oraz 76a § 1 o.p.) może powstać wyłącznie na skutek podważenia decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej. W takim przypadku organ podatkowy z urzędu stwierdza nadpłatę, wydając postanowienie o zaliczeniu lub zwrocie nadpłaty. Pani Marta Z. powinna zatem złożyć odwołanie od decyzji.

22 Kazus 13: Dwoje małżonków pozostających od dnia zawarcia związku małżeńskiego w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej zdecydowało się, ze względu na znaczne zadłużenie jednego z nich i grożącą egzekucję, na zawarcie umowy wprowadzającej rozdzielność majątkową. Umowa o zniesieniu wspólności majątkowej i wprowadzenie rozdzielności została zawarta dnia 20 maja r. Proszę rozważyć kwestię ich odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe powstałe zarówno przed, jak i po tej dacie.

23 Odpowiedź: Kwestie te reguluje art. 29 § 1 i 2 oraz art. 111 o.p. Do dnia zawarcia odpowiedniej umowy małżonkowie odpowiadają na ogólnych zasadach wyrażonych w art. 29 § 1 o.p., tj. każde odpowiada za zobowiązania podatkowe drugiego majątkiem wspólnym, natomiast wyłączona jest wówczas odpowiedzialność małżonka podatnika swoim odrębnym majątkiem. Natomiast po dniu zniesienia wspólności majątkowej małżonek podatnika odpowiada w sposób podany powyżej jedynie za zobowiązania podatkowe powstałe przed dniem zniesienia wspólnoty majątkowej. Należy pamiętać jednakże o tym, iż jeżeli zniesienie wspólności majątkowej następuje w drodze orzeczenia sądowego, istnieje możliwość zniesienia wspólnoty majątkowej z mocą wsteczną i wówczas ma to także wpływ, w odpowiednim zakresie, na odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe współmał- żonka. Natomiast po dniu zniesienia wspólności majątkowej współmałżonek, zgodnie z art o.p., odpowiada za zaległości podatkowe związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, o ile powstały one w okresie, w którym współmałżonek stale współdziałał z podatnikiem w jej wykonywaniu, osiągając przy tym korzyści z prowadzonej przez niego działalności.

24 2. Odpowiedzialność członka rodziny –art. 111 o.p.Członkowie rodziny podatnika odpowiadają wyłącznie za zaległości podatkowe podatnika wynikające z prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, przy czym odpowiedzialność ta ograniczona jest do wysokości osiągniętych przez członka rodziny korzyści. Nie ponoszą odpowiedzialności jako osoby trzecie ci członkowie rodziny podatnika, którzy wprawdzie odnosili korzyści z działalności gospodarczej podatnika, lecz na podatniku ciążył wobec tych osób obowiązek alimentacyjny. Wyłączenie to istnieje w zakresie wynikającym z obowiązku alimentacyjnego.

25 Kazus 14: Wdowiec Ildefons K. prowadził przejęty po swoim ojcu i dziadku renomowany zakład stolarski. Ponieważ tradycja rodzinna nakazywała przekazywanie zakładu z ojca na syna, Ildefons od kilku lat przygotowywał do zawodu swojego jedynego syna Mścisława. Mścisław mimo ukończenia 22 lat nie miał jeszcze sprecyzowanych planów na przyszłość i nie był do końca przekonany, czy tradycję rodzinną chce kontynuować. Dlatego obok pomocy ojcu w r. podjął niestacjonarne studia pierwszego stopnia na wydziale leśnym Akademii Rolniczej w Krakowie. Niestety w kwietniu 2006 r. Ildefons złamał nogę i został unieruchomiony na okres 4 miesięcy. Syn znalazł się w trudnej sytuacji, gdyż jedyny dochód, który uzyskiwał pochodził z warsztatu. Przez 5 miesięcy zakład nie realizował żadnych zleceń, a dodatkowo ojciec zapomniał o zaliczce na podatek dochodowy za kwiecień, nie zapłacił też podatku z tytułu umów o dzieło i VAT-u. W październiku syn postanowił wziąć sprawy w swoje ręce, a ponieważ był bystrym uczniem, rozpoczęte zlecenia, za zgodą zamawiających, dokończył i otrzymał nowe. W lipcu 2006 r. Mścisław K. otrzymał z urzędu skarbowego decyzję, na mocy której jako członek rodziny podatnika stale współdziałający z podatnikiem w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej został pociągnięty do odpowiedzialności z tytułu zaległości podatkowej za 2005 rok. Czy decyzja organu podatkowego jest słuszna?

26 Odpowiedź: Członkowie rodziny podatnika mogą wraz z podatnikiem być pociągnię- ci do odpowiedzialności podatkowej w sytuacjach wskazanych w art. 111 o.p. Ich odpowiedzialność jest solidarna i obejmuje cały majątek członka rodziny podatnika. Członkowie rodziny podatnika to: zstępni czyli dzieci, wnuki, prawnuki, wstępni czyli rodzice, dziadkowie, rodzeństwo, małżonkowie zstępnych, czyli synowe i zięciowie, osoby pozostające w stosunku przysposobienia, osoba pozostająca z podatnikiem w faktycznym pożyciu czyli konkubent, konkubina. Dodatkowo do grupy tej należą: małżonkowie, którzy zawarli umowę o ograniczeniu lub wyłączeniu wspólności majątkowej, małżonkowie, których wspólność majątkowa została zniesiona przez sąd oraz małżonkowie pozostający w separacji. Przedmiotowy zakres odpowiedzialności członka rodziny podatnika obejmuje zaległości podatkowe wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika w okresie, gdy członek rodziny stale współdziałał z podatnikiem w jej wykonywaniu, a dodatkowo osiągał z niej korzyści. Użyte przez ustawodawcę określenie „stałego współdziałania” oznacza, że owo współdziałanie może polegać na wykonywaniu różnych prac, działań, nadzorowaniu, kierowaniu, reprezentowaniu itp. Współdziałanie ma mieć charakter trwały, a nie dorywczy czy okazjonalny. Dodatkowo współdziałanie nie może wynikać z umów o pracę, o dzieło lub z umowy zlecenia. Z kolei osiąganie korzyści to przysporzenia majątkowe w jakiejkolwiek postaci – pieniężnej, rzeczowej, ze współdziałania z podatnikiem w zakresie prowadzonej przedniego działalności gospodarczej. Pojawiają się jednak sytuacje, gdy odpowiedzialność członka rodziny podatnika nie powstanie. Będzie tak wówczas, gdy na podatniku ciążył orzeczony względem wskazanych w ustawie osób obowiązek alimentacyjny. Obowiązek ten sprowadza się do dostarczenia środków utrzymania. Podmiotami, pomiędzy którymi obowiązek alimentacyjny istnieje, są: małżonkowie, krewni w linii prostej, niektórzy krewni w linii bocznej (np. rodzeństwo), osoby związane węzłem przysposobienia. Realizacja obowiązku alimentacyjnego następuje według ustalonej przez przepisy k.r.o. kolejności (por. wyrok SN z dnia 14 listopada 1997 r., III CKN 217/97, Prok. i Pr. 1998, nr 9, s. 28; wyrok NSA – Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 21 maja 1997 r., I SA/Wr 646/96, Lex, nr 29925).

27 Zakres odpowiedzialności członka rodziny podatnika jest ograniczony do wysokości uzyskanych w związku ze stałym współdziałaniem korzyści. Nie obejmuje natomiast niepobranych przez płatnika lub inkasenta należności z wyjątkiem tych wypadków, gdy chodzi o należności niepobrane od członka rodziny płatnika. Mścisław K. jako 22-letni student miał prawo do otrzymywania od swojego ojca utrzymania, gdyż zgodnie z przepisami k.r.o. rodzice są zobowiązani do świadczeń alimentacyjnych wobec swoich dzieci, które nie są w stanie utrzymać się samodzielnie. Fakt, że Mścisław pomagał ojcu przy prowadzeniu warsztatu nie ma żadnego znaczenia, bo w czasie pobierania przez Mścisława nauki i do chwili osiągnięcia określonego wieku przepisy dotyczące alimentacji zachowują swoją aktualność. Dodatkowo w świetle przepisów podatkowych odpowiedzialność członków rodziny podatnika nie dotyczy tego członka rodziny, który w okresie stałego współdziałania z podatnikiem był osobą, wobec której na podatniku ciążył obowiązek alimentacyjny

28 Kazus 15: Alfred N. prowadził przy pomocy dwóch dorosłych i bezrobotnych synów działalność gospodarczą w postaci niewielkiej hurtowni spożywczej. Po roku aktywności gospodarczej w lutym 2000 r. uległ wypadkowi, w wyniku którego zmarł. Pozostawił jednak testament, w którym rozporządził swoim majątkiem na dwóch spadkobierców – synów i jednego zapisobiercę. W listopadzie 2000 r. sąd wydał postanowienie o nabyciu spadku przez dwóch synów, którzy przyjęli spadek. W styczniu 2007 r. jeden z synów otrzymał decyzję urzędu skarbowego, z której wynikał obowiązek zapłaty zaległości podatkowej powstałej w związku z działalnością gospodarczą zmarłego ojca, który, jak się okazało, nie odprowadzał żadnych podatków. Spadkobiercy od decyzji złożyli odwołanie. Czy urząd skarbowy miał prawo wydać taką decyzję?

29 Odpowiedź: Przepisy ordynacji podatkowej w zakresie odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określają terminy, w których organ o odpowiedzialności tej może orzekać. O odpowiedzialności osoby trzeciej organ orzeka poprzez decyzję, którą może wydać w okresie 5 lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym powstała zaległość podatkowa. Ale dodatkowo ustawodawca określa również drugi termin, który dotyczy przedawnienia zaległości podatkoweji który wynosi 3 lata liczone od końca roku podatkowego, w którym decyzjaod odpowiedzialności podatkowej została osobie trzeciej doręczona. Przyjęcie takiej konstrukcji jest uzasadnione tym, że nie można wykluczyć sytuacji, gdy wygasa zobowiązanie osoby trzeciej, a nie uległa jeszcze przedawnieniu odpowiedzialność pierwotnie zobowiązanego. Bieg terminu przedawnienia nie rozpocznie się, a rozpoczęty może zostać zawieszony od dnia wydania decyzji o odroczeniu terminu płatności podatku, zaległości podatkowej do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości. Bieg terminu przedawnienia może być również przerwany. Przerwanie powoduje ogłoszenie upadłości lub zastosowanie środka egzekucyjnego, o któ- rym podatnik został zawiadomiony. Oczywiście po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo i trwa 3 lata, odpowiednio od dnia następnego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego lub po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Co do zasady urząd skarbowy mógł wydać decyzję, gdyż zgodnie z art. 111 o.p. wskazuje na odpowiedzialność podatkową członków rodziny podatnika za zaległości podatkowe powstałe w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, przy której członek rodziny stale współdziałał, osiągając korzyści. Synowie współpracowali z ojcem, a dochody uzyskiwane z hurtowni stanowiły ich jedyne źródło utrzymania. Pojawia się jednak inny problem, gdyż od chwili wydania postanowienia o nabyciu spadku upłynęło 7 lat. W związku z tym odpowiedzialność podatkowa synów uległa przedawnieniu zgodnie z art. 118 o.p.

30 3. Odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa podatnika – art3. Odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa podatnika – art. 112, 112a, 306g o.p. Odpowiedzialność nabywcy ograniczona jest do wartości nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W przypadku gdy zbywca przedstawi albo gdy nabywca za zgodą uzyska od organów podatkowych zaświadczenie o wysokości zaległości podatkowych zbywcy związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą , nabywca nie odpowiada za zaległości podatkowe, które nie zostały wykazane w tym zaświadczeniu ( należy jednak pamiętać, iż nabywca będzie odpowiadał za zaległości podatkowe zbywcy powstałe po dniu wydania zaświadczenia, a przed dniem nabycia przedsiębiorstwa lub jego części, jeżeli od dnia wydania zaświadczenia do dnia zbycia upłynęło 30 dni).

31 Przykład: Nabywca składników majątku uzyskał od organu podatkowego zaświadczenie datowane na 15 listopada 2012 r. ( odebrane z urzędu skarbowego w tym samym dniu) w którym stwierdzono, iż nabywca nie posiada żadnych zaległości podatkowych. Transakcję nabycia przedsiębiorstwa zawarły 28 grudnia Organy podatkowe mogą więc orzec o odpowiedzialności nabywcy składników majątku, gdyż okres między wydaniem zaświadczenia a dokonaniem transakcji był dłuższy niż 30 dni. !! W przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym nie mamy do czynienia z odpowiedzialnością nabywcy.

32 4. Odpowiedzialność jednoosobowej spółki z o. o4. Odpowiedzialność jednoosobowej spółki z o.o. powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy – osoby fizycznej –art. 112b o.p. W przypadku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną i powstania w wyniku tego przekształcenia jednoosobowej spółki kapitałowej, spółka ta odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą

33 5. Odpowiedzialność spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału swoje przedsiębiorstwo art. 112 c OP - Spółka nie mająca osobowości prawnej odpowiada całym swym majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia wniesienia przedsiębiorstwa zaległości podatkowe związane z wniesionym przedsiębiorstwem

34 6. Odpowiedzialność firmującegoZa zobowiązania podatnika za zaległości podatkowe powstałe podczas prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej odpwiada – całym swoim majątkiem , solidarnie z podatnikiem –firmujący. Firmującym jest osoba, której imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą posługuje się podatnik w celu zatajenia prowadzenia działalności gospodarczej lub rzeczywistych rozmiarów tej działalności. Aby możliwe było orzeczenie o odpowiedzialności firmującego, konieczne jest aby wyraził on zgodę na posługiwanie się przez podatnika swoim imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą

35 Analizując art. 113 o.p., należy stwierdzić, że firmanctwo polega na tym, iż podatnik (firmowany), za zgodą innej osoby (firmującego), działając w celu zatajenia prowadzenia działalności gospodarczej albo rzeczywistych jej rozmiarów, posługuje się imieniem i nazwiskiem, nazwą lub firmą tej osoby. Tego rodzaju działanie, niezależnie od tego, że skutkuje możliwością obciążenia firmującego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe firmowanego, stanowi też przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, za które odpowiadać może firmowany (art. 55 k.k.s.). W przypadku firmującego w grę może wchodzić jego odpowiedzialność za tzw. firmanctwo bierne, jako za współdziałanie przestępne, w formie współsprawstwa (art. 9 § 1 k.k.s.) lub pomocnictwa.

36 Pomimo tego, że art. 113 o.p. wprost nie wymienia przesłanek odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe, to przyjmuje się, że są trzy przesłanki odpowiedzialności za firmanctwo: 1) powstanie zaległości podatkowych podczas prowadzenia ukrytej działalności gospodarczej, 2) zgoda firmującego, 3) posługiwanie się cudzą firmą w celu ukrycia faktu prowadzenia własnej działalności gospodarczej lub jej rzeczywistych rozmiarów"

37 Ratio legis analizowanej regulacji sprowadza się do sankcyjnego potraktowania podmiotu, który, użyczając swojego imienia i nazwiska (osoby fizyczne) lub firmy (osoby prawne i jednostki organizacyjne bez osobowości prawnej), współdziałał z podatnikiem w uchylaniu się od opodatkowania. Tego rodzaju działalność nosi nazwę firmanctwa. "Każdy, kto podejmuje się prowadzenia działalności gospodarczej, nie może dopuszczać się firmanctwa i dlatego też musi ponosić wszelkie konsekwencje prawnopodatkowe związane z użyczeniem swego nazwiska" (wyrok NSA z dnia 25 sierpnia 1992 r., SA/Po 239/92, OSP 1993, z. 6, poz. 117).

38 Celem firmanctwa jest uniknięcie opodatkowania lub też wyższego opodatkowania przez podatnika. W praktyce tego rodzaju proceder najczęściej występuje, gdy firmujący uprawniony jest do korzystania z ulg lub zwolnień, które nie przysługują firmowanemu, albo też opodatkowany jest na zasadach preferencyjnych w stosunku do firmowanego (niższą stawką podatku) Ponadto firmant ukrywa się pod cudzym szyldem w celu wyłudzenia VAT, aby ominąć sądowy zakaz prowadzenia działalności gospodarczej, zataić dochody, zachować prawo do renty lub emerytury lub ukryć swoją tożsamość przed służbami państwowymi (zgromadził duży majątek, a źródła jego pochodzenia są nielegalne)

39 7. Odpowiedzialność podmiotu wydzierżawiającego podatnikowi rzeczy lub prawa majątkoweWłaściciel, samoistny posiadacz lub użytkownik wieczysty rzeczy lub prawa majątkowego odpowiada za zaległości użytkownika powstałe w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez użytkownika, jeżeli dana rzecz lub prawo są związane z działalnością gospodarczą lub służą do jej prowadzenia. Warunki : Jeżeli pomiędzy właścicielem, samoistnym posiadaczem lub użytkownikiem wieczystym rzeczy lub prawa majątkowego i ich użytkownikiem lub osobami pełniącymi funkcję zarządzające, nadzorcze albo kontrolne w podmiocie będącym właścicielem, samoistnym posiadaczem lub użytkownikiem wieczystym rzeczy lub prawa majątkowego i w podmiocie będącym ich użytkownikiem –istnieją powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym , albo wynikające ze stosunku pracy.

40 8. Odpowiedzialność dzierżawcy nieruchomości podatnika –art. 114 a OPOdpowiedzialność dzierżawcy lub użytkownika nieruchomości dotyczy wyłącznie zaległości podatkowych: Związanych z dzierżawą/użytkowania nieruchomością; Powstałych podczas trwania dzierżawy lub użytkowania I tylko wówczas jeżeli między dzierżawcą lub użytkownikiem a podatnikiem istnieją powiązania o charakterze rodzinnym, kapitałowym lub majątkowym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym albo wynikające ze stosunku pracy.

41 9. Odpowiedzialność wspólnika spółki osobowej –art. 115 o.p.Za zaległości podatkowe spółki wynikające z działalności spółki odpowiadają także byli wspólnicy. Ich odpowiedzialność odnosi się do zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań podatkowych, których termin płatności upływał w czasie, gdy byli oni wspólnikami, oraz za zaległości podatkowe , gdy byli oni wspólnikami. Przykład: Pan A.B. był wspólnikiem spółki osobowej do 15 lipca 2008 r. Wobec spółki toczyło się postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2008 r. 15 marca 2009 r. naczelnik urzędu skarbowego wydał decyzję orzekającą o odpowiedzialności wspólników spółki. Decyzja ta nie będzie mogła być adresowana do pana A.B. we wrześniu 2008 r. nie był on już bowiem wspólnikiem spółki.

42 Jeżeli zobowiązanie podatkowe spółki powstaje z mocy prawa, nie jest konieczne wydawanie decyzji określającej wysokość tego zobowiązania. W takim przypadku określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki, orzeczenie o odpowiedzialności płatnika (inkasenta), orzeczenie o zwrocie zaliczki na naliczony podatek od towarów i usług lub określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę następuje w decyzji o odpowiedzialności wspólnika.

43 10. Odpowiedzialność członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością – art. 116-116a o.p.Członkowie zarządu sp. z o.o. spółki z o.o. w organizacji, spółki akcyjnej, spółki akcyjnej w organizacji – odpowiadają za zaległości podatkowe kierowanych przez nich spółek solidarnie całym swoim majątkiem, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Odpowiedzialność ta obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz należności traktowane na równi z zaległością podatkową. Oznacza to, iż może być orzeczona odpowiedzialność podatkowa osoby, która w chwili doręczenia jej decyzji nie pełni już funkcji członka zarządu.

44 W przypadku gdy spółka z o. o!! W przypadku gdy spółka z o.o. w organizacji lub spółka akcyjna w organizacji nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe spółki – tak jak członek zarządu –odpowiada jej pełnomocnik albo odpowiadają wspólnicy, jeżeli pełnomocnik nie został powołany. !! Na zasadach określonych powyżej odpowiadają również członkowie organów zarządzających innych osób prawnych –np. fundacji.

45 11. Odpowiedzialność podatkowa innych osób prawnych nie wymienionych w art. 116a OP! Za zaległości podatkowe innych osób prawnych m.in. fundacji, stowarzyszeń, partii politycznych, kościelnych osób prawnych, ale także przedsiębiorstw państwowych, banków państwowych czy spółdzielni odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie organów zarządzających tymi osobami. Celem art. 116a jest  stworzenie dodatkowego czynnika skłaniającego członków organów zarządzających osób prawnych do starannego wykonywania ich obowiązków, w szczególności w dziedzinie regulowania zobowiązań podatkowych osób prawnych czy realizacji wymogów wynikających z przepisów prawa upadłościowego i naprawczego. Warto podkreślić, że od 20 maja 2016 r. Odpowiedzialność podatkowa innych osób prawnych została uszczegółowiona w stosunku do stowarzyszeń, gdzie za zaległości podatkowe powstałe przed wpisem stowarzyszenia do KRS będą odpowiadać solidarnie osoby działające na rzecz stowarzyszenia do chwili wpisu. Ponadto wprowadzona zmiana oznaczać będzie odpowiedzialność za zaległości podatkowe stowarzyszenia, członka zarządu stowarzyszenia zwykłego całym jego majątkiem solidarnie ze stowarzyszeniem i pozostałymi członkami zarządu. Zaś w przypadku gdy stowarzyszenie zwykłe nie posiada zarządu, za zaległości podatkowe stowarzyszenia odpowiadać będą całym swoim majątkiem członkowie stowarzyszenia solidarnie ze stowarzyszeniem i pozostałymi członkami

46 12. Odpowiedzialność likwidatorów spółki ( z wyjątkiem likwidatorów ustanowionych przez sąd) za zaległości podatkowe spółki powstałe w czasie likwidacji art. 116b

47 13. Odpowiedzialność w przypadku podziału osoby prawnej – art. 117 o.p.W przypadku podziału przez wydzielenie o odpowiedzialności osoby trzeciej będzie można mówić wyłącznie w sytuacji , gdy majątek osoby prawnej dzielonej, ani majątek przejmowany na skutek podziału nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania ( art. 4 u.p.d.o.p.)

48 Odpowiedzialność osób prawnych przejmujących lub osób prawnych nowo zawiązanych przy podziale ograniczona jest wyłącznie do zaległości wynikających ze zobowiązań podatkowych powstałych do dnia wydzielenia. Ponadto osoby te odpowiadają jedynie do wartości aktywów netto nabytych , wynikających z planu podziału.

49 14. Odpowiedzialność gwaranta i poręczyciela - 117a o.p.Z odpowiedzialnością gwaranta i poręczyciela będziemy mieli do czynienia wówczas , gdy organ podatkowy przyjmie ( w formie postanowienia) zabezpieczenie tego podmiotu ustanowione na wniosek podatnika dla zabezpieczenia wykonania jego zobowiązania podatkowego lub w związku ze zwrotem podatku od towarów i usług. Odpowiedzialność gwaranta/poręczyciela jest ograniczona do wysokości kwoty gwarancji i trwa tylko w terminie wskazanym w gwarancji lub poręczeniu.

50 15. Odpowiedzialność podatnika VAT –nabywcy określonych towarów – art15. Odpowiedzialność podatnika VAT –nabywcy określonych towarów – art. 117b o.p. W 2013 r. do Ordynacji podatkowej została wprowadzona nowa kategoria osób trzecich tj. podatnik, o którym mowa w art. 105a u.p.t.u. Zgodnie z wprowadzoną regulacją podatnik odpowiada solidarnie wraz z podmiotem dokonującym dostawy towarów i usług za jego zaległości podatkowe w części podatku proporcjonalnie przypadającej na dostawę dokonaną na rzecz tego podatnika , jeżeli: A) wartość towarów , o których mowa w załączniku nr 13 do ustawy, nabywanych od jednego podmiotu dokonującego dostawy, bez kwoty podatku przekroczyła w danym miesiącu kwotę zł oraz B) w momencie dokonania dostawy towarów, podatnik wiedział lub miał uzasadnione podstawy do tego, aby przypuszczać, że cała kwota podatku przypadająca na dokonaną na jego rzecz dostawę tych towarów lub jej część nie zostanie wpłacona na rachunek urzędu skarbowego.

51 Przedawnienie prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej –art. 118 o.p.Organy podatkowe nie mogą wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat a w przypadku odpowiedzialności podatnika VAT, o którym mowa w art. 117b o.p. , jeżeli od końca roku kalendarzowego , w którym miała miejsce dostawa towarów upłynęły 3 lata. Jeżeli jednak decyzja taka został już wydana, to zobowiązanie podatkowe osoby trzeciej przedawnia się z upływem 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej tej osoby

52 Zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych: art. 33- 33g o.p.

53 Zobowiązanie podatkowe może być zabezpieczone na majątku podatnika przed terminem płatności podatku jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane. W szczególności organ podatkowy może dokonać zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, jeżeli podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. ! Zabezpieczenie zobowiązania podatkowego może nastąpić nie tylko po doręczeniu podatnikowi decyzji podatkowej, lecz także w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej czy też postępowania kontrolnego na podstawie przepisów ustawy o kontroli skarbowej.

54 ! Zabezpieczenie zobowiązania podatkowego dokonywane jest w drodze decyzji wydawanej przez właściwy organ podatkowy po wszczęciu postępowania w sprawie w drodze postanowienia. ! Zabezpieczenie dokonywane jest na całym majątku podatnika, a jeżeli podatnik pozostaje w związku małżeńskim –także na majątku wspólnym podatnika i jego małżonka. ! Zabezpieczenie może być dokonane przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego czy też określającej wysokość zwrotu podatku.

55 ! Możliwe jest także dokonanie zabezpieczenie zobowiązania podatkowego na majątku wspólników spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusza spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej jak również byłych wspólników tych spółek oraz członków zarządu spółki z o.o., sp. z o.o. w organizacji lub spółki akcyjnej i spółki akcyjnej w organizacji oraz członków organów zarządzających innych osób prawnych.

56 Kazus 16: Felicjan P. posiadający znaczny majątek ruchomy miał osobliwy pogląd dotyczący płacenia podatków. Uznał bowiem, iż bez jego udziału państwo sobie doskonale poradzi, a nie będzie przecież płacił swoich w pocie czoła zdobytych pieniędzy na rzecz „nierobów” oraz strajkujących „farciucharzy”. Niejeden już raz była prowadzona egzekucja z jego majątku mająca na celu wykonanie ciążących na Felicjanie P. obowiązków. Gdy kolejnym razem zbliżał się termin, w którym podatnik miał dokonać samoobliczenia podatku i wpłacenia go na odpowiedni rachunek bankowy organ podatkowy wszczął postępowanie zabezpieczające, mające na celu zabezpieczenie interesów państwa na majątku podatnika, i wydał odpowiednią decyzję. Decyzja została zaskarżona przez Felicjana P., który wskazał, że w jego przypadku nie zachodzi obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, gdyż posiada on odpowiedni majątek i zawsze pewna kwota może zostać wyegzekwowana. Oceń zasadność argumentu Felicjana P. Czy zabezpieczenie jest także możliwe w sytuacji, gdy decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego została już wydania, ale jeszcze nie została stronie doręczona?

57 Odpowiedzi: Przesłanki zabezpieczenia zapłaty zobowiązania podatkowego zostały okre- ślone w art. 33 o.p. Artykuł ten w § 1 stanowi, iż zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zatem wystarczającą przesłanką do możliwości zabezpieczenia zobowiązania podatkowego jest stwierdzenie, że podatnik w sposób trwały nie uiszcza wymagalnych zobowiązań, a nie brak majątku, z którego można by się zaspokoić po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Natomiast odpowiadając na drugie pytanie, należy stwierdzić, iż nie jest dopuszczalne wydanie decyzji o zabezpieczeniu po wydaniu, a przed doręczeniem stronie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego

58 Wykonanie decyzji o zabezpieczeniu może nastąpić w formie :- gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej, - poręczenia banku - weksla z poręczeniem wekslowym banku - czeku potwierdzonego przez krajowy bank wystawcy czeku - zastawu rejestrowego na prawach z papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa lub Narodowy Bank Polski –według ich wartości nominalnej - depozytu w gotówce - uznania kwoty na rachunku depozytowym organu podatkowego - pisemnego nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową, do wyłącznego dysponowania środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku lokaty terminowej

59 Hipoteka przymusowa: Skarbowi Państwa i jednostce samorządu terytorialnego przysługuje hipoteka przymusowa na wszystkich nieruchomościach podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego lub osób trzecich z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych z mocy prawa tj. z chwilą zaistnienia zdarzenia ,z którym ustawa wiąże powstanie zobowiązania podatkowego. ! Hipoteka przymusowa powstaje przez dokonanie wpisu do księgi wieczystej. Wpisu hipoteki przymusowej do księgi wieczystej dokonuje właściwy sąd rejonowy na wniosek organu podatkowego, a w przypadku hipoteki morskiej przymusowej właściwa izba morska –także na wniosek organu podatkowego.

60 Podstawą wpisu hipoteki przymusowej jest doręczona decyzjaustalająca wysokość zobowiązania podatkowego, określająca wysokość zobowiązania podatkowego określająca wysokość odsetek za zwłokę, o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, o odpowiedzialności spadkobiercy określająca wysokość zwrotu podatku.

61 Przedmiotem hipoteki przymusowej może być :część ułamkowa nieruchomości, jeżeli stanowi udział podatnika, nieruchomość stanowiąca przedmiot współwłasności łącznie podatnika i jego małżonka, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, wierzytelność zabezpieczona hipoteką, Użytkowanie wieczyste wraz z budynkami i urządzeniami na użytkowanym gruncie stanowiącym własność użytkownika wieczystego lub udział w tym prawie, Statek morski lub statek morski w budowie wpisany do rejestru okrętowego.

62 ! Hipoteka przymusowa jest skuteczna wobec każdorazowego właściciela przedmiotu hipoteki. Zgodnie z wyrokiem TK z dnia 26 listopada 2007 r. P 24/06 hipotece przymusowej nie przysługuje pierwszeństwo przed innymi hipotekami.

63 Kazus 17: Sylwia P. była właścicielką 3 nieruchomości lokalowych, ponadto była użytkowniczką wieczystą gruntu o powierzchni 28 a, na których, zgodnie z umową o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, wybudowała dom mieszkalny o powierzchni 400 m2, który na mocy odpowiednich przepisów stanowił jej własność. Pomimo posiadania tak znacznego majątku Sylwia P. nie była w dobrej sytuacji finansowej. Gdyby spieniężyła cały swój majątek i tak nie miałaby wystarczających środków na zapłatę kwoty należnych podatków. Postanowiła więc zaryzykować – spieniężyła cały swój majątek i postawiła go na jedną kartę. Niestety hazard nie przyniósł jej szczęścia. Właściwe władze podatkowe zwró- ciły się zatem do nabywców ww. nieruchomości z żądaniem zaspokojenia ich wierzytelności z nabytych nieruchomości, uzasadniając to tym, że na wszystkich nieruchomościach Sylwii P. z mocy prawa była ustanowiona hipoteka. Oceń zasadność żądania organu podatkowego. Odpowiedz, na jakich prawach z wyżej wymienionych hipoteka taka mogłaby powstać

64 Odpowiedź: Przepisy ordynacji (art. 34 i n.) statuują zasadę, iż Skarbowi Państwa i jednostce samorządu terytorialnego przysługuje hipoteka na wszystkich nieruchomościach podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego lub osób trzecich z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w drodze wydania decyzji ustalających wysokość tych zobowiązań, a także z tytułu zaległości podatkowych w podatkach stanowiących ich dochód oraz odsetek za zwłokę od tych zaległo- ści. Hipoteka taka, określana w przepisach jako hipoteka przymusowa, może być ustanowiona na własności nieruchomości (części ułamkowej nieruchomości, jeżeli stanowi udział podatnika, nieruchomości stanowiącej przedmiot współ- własności łącznej podatnika i jego małżonka czy też nieruchomości stanowią- cej przedmiot współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej lub części ułamkowej nieruchomości stanowiącej udział wspólników spółki cywilnej – z tytułu zaległości podatkowych spółki), na użytkowaniu wieczystym, na spół- dzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, na spółdzielczym prawie do lokalu użytkowego, na prawie do domu jednorodzinnego w spół-dzielni mieszkaniowej oraz na wierzytelności zabezpieczonej hipoteką (tzw. subintabulat).

65 Hipoteka obciążająca prawo wieczystego użytkowania podatnika obciąża również budynki i urządzenia na użytkowanym terenie stanowiące odrębną własność podatnika. Należy jednak zaznaczyć, że hipoteka przymusowa powstaje przez dokonanie wpisu do księgi wieczystej, a nie z mocy prawa, jak to podnosi organ podatkowy w przedstawionym stanie faktycznym. Zatem należy uznać, że żądanie podniesione przez organ podatkowy nie może zostać uwzględnione. Ostatnią ważną kwestią, o której należy wspomnieć przy omawianiu hipoteki przymusowej przewidzianej w przepisach ordynacji jest to, iż, zgodnie z art. 70 § 8 o.p. zobowiązanie podatkowe zabezpieczone hipoteką nie ulega przedawnieniu

66 Zastaw skarbowy Skarbowi Państwa i j.s.t. z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w drodze doręczenia podatnikowi decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, a także z tytułu zaległości podatkowych stanowiących ich dochód oraz odsetek za zwłokę od tych zaległości przysługuje zastaw skarbowy. Zastaw ten przysługuje na wszystkich będących własnością podatnika oraz stanowiących współwłasność łączną podatnika i jego małżonka rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, jeżeli wartość poszczególnych rzeczy lub praw wynosi w dniu ustanowienia zastawu co najmniej zł ! Zastaw skarbowy powstaje z chwilą wpisu do rejestru zastawów skarbowych. Zastaw skarbowy jest skuteczny wobec każdorazowego właściciela przedmiotu zastawu i ma pierwszeństwo przed jego wierzycielami osobistymi, chyba że rzecz ruchoma lub prawo majątkowe zostały obciążonej zastawem ujawnionym w innym rejestrze prowadzonym na podstawie odrębnych ustaw. W takim przypadku zastaw wpisany wcześniej ma pierwszeństwo przed zastawem wpisanym później.